A mudança de regime do Lucro Real para o Lucro Presumido costuma ser uma decisão de eficiência. Mas, quando há ajustes de avaliação a valor justo (AVJ) contabilizados em subconta, o movimento pode acionar um gatilho fiscal relevante: tributar imediatamente o saldo do AVJ ou aguardar a realização do ativo?
A questão voltou ao centro do debate com o Acórdão nº 1301-007.744 da 1ª Seção do CARF (publicado em 1º/07/2025).

O caso, em síntese

• A empresa apurava IRPJ/CSLL pelo Lucro Real até 2017.

• Em 2018, migrou para o Lucro Presumido.

• Existia saldo de AVJ (≈ R$ 126 milhões) controlado em subconta.

• O Fisco autuou por entender que, ao trocar o regime, a companhia deveria adicionar esse saldo na primeira base do Lucro Presumido, aplicando art. 54 da Lei 9.430/1996, art. 520 do RIR/1999 e art. 219 da IN RFB 1.700/2017.

• A defesa sustentou que AVJ não é “valor com tributação diferida”, mas ajuste contábil que só se converte em renda tributável na realização (alienação, depreciação, amortização etc.), com apoio no art. 13 da Lei 12.973/2014 e no art. 52 da Lei 9.430/1996.

Como votou o colegiado

• Voto vencido (relator): o AVJ não realizado não é renda disponível; não cabe a regra do art. 54 (Lei 9.430/1996). Citou precedente da CSRF (Acórdão 9101-002.553) que afasta IRPJ sobre reservas de reavaliação não realizadas na migração.

• Voto vencedor (redator): o saldo em subconta de AVJ é valor com tributação diferida; a passagem ao Lucro Presumido rompe a lógica de realização controlada do Lucro Real (depreciação/amortização), de modo que a tributação imediata evitaria majoração artificial do custo e redução do ganho de capital futuro.

Pontos críticos da solução vencedora

1) Materialidade do IRPJ: fato gerador ficto

O art. 43 do CTN exige disponibilidade econômica ou jurídica da renda. Tributar na simples troca de regime, sem realização, antecipa o fato gerador e descola a incidência da capacidade contributiva.

2) Alcance do art. 54 (Lei 9.430/1996)

O dispositivo mira valores com tributação diferida stricto sensu (incentivos, depreciação acelerada, ajustes controlados na Parte B do LALUR). Equiparar AVJ não realizado a diferimento típico alarga a lei por via interpretativa.

3) Poder regulamentar: IN 1.700/2017

O art. 219 da IN inclui explicitamente o AVJ como diferido. Porém, instrução normativa não pode ampliar o alcance do art. 54. Há risco de extrapolação regulamentar ao transformar um ajuste contábil em evento tributável na mudança de regime.

4) Coerência com o art. 13 da Lei 12.973/2014

O caput prevê controle em subconta; o §1º condiciona a tributação do “ganho” de AVJ à realização (alienação, depreciação, amortização, exaustão ou baixa). Ler o caput isoladamente contraria a função de neutralidade do dispositivo.

5) Jurisprudência oscilante no CARF

Há decisões favoráveis e desfavoráveis sobre AVJ sem realização, o que fragiliza a premissa de que o ajuste representaria acréscimo patrimonial. A própria casuística indica divergência consolidada, o que recomenda cautela.

O que a empresa deve avaliar na prática

1. Mapear saldos em subcontas de AVJ e sua origem (IFRS, adoção inicial, reclassificações).

2. Simular cenários de tributação: imediata vs. na realização, com impactos em ganho de capital futuro e cash tax.

3. Checar contratos e planos de desinvestimento: se há venda, depreciação ou baixa no horizonte, a tese da realização ganha força.

4. Documentar a política contábil e o racional de controle do AVJ (notas explicativas, papéis de trabalho, conciliações).

5. Monitorar contencioso: precedentes do CARF (e eventual judicialização) podem recalibrar a estratégia.

Três riscos que não podem ser ignorados

• Autuações na migração: a leitura “tributação imediata” tende a ser adotada pela fiscalização com base na IN 1.700/2017.

• Efeito caixa não planejado: reconhecer imposto sem realização econômica pressiona liquidez e covenants.

• Litígio prolongado: a disputa envolve materialidade do IR e legalidade do regulamento, tema naturalmente afeito a controle judicial.

Conclusão

A leitura que tributa o AVJ na virada de regime cria um fato gerador artificial e distorce a sistemática de neutralização do art. 13 da Lei 12.973/2014. A posição do voto vencido — tributar apenas quando houver realização — é mais aderente à materialidade constitucional do IRPJ e preserva a coerência do sistema.
Enquanto não houver pacificação jurisprudencial, a gestão tributária deve ser prospectiva, com simulações, governança documental e planos de contingência para migrações de regime que envolvam saldos relevantes de AVJ.

Chambarelli Advogados assessora empresas em planejamento tributário, migração de regimes de apuração, contencioso administrativo e judicial envolvendo AVJ, neutralidade da Lei 12.973/2014 e controvérsias de IRPJ/CSLL. Atuamos para alinhar conformidade técnica e eficiência econômica, reduzindo riscos e preservando caixa.

Entre os temas mais litigiosos do Direito Tributário brasileiro, a não cumulatividade do PIS e da Cofins ocupa posição central. Criado para evitar a tributação em cascata, o regime se transformou em fonte constante de controvérsias: qual o verdadeiro alcance do conceito de insumo? E, sobretudo, seria possível aproveitar créditos em aquisições realizadas com alíquota zero?

A complexidade aumenta porque o modelo adotado para essas contribuições não segue a lógica tradicional de tributos como ICMS e IPI (imposto contra imposto). Aqui prevalece a técnica de base contra base: a receita auferida na saída é confrontada com o gasto na entrada. Isso indica, em tese, que o direito ao crédito independeria da efetiva cobrança de contribuição na etapa anterior.

O problema da alíquota zero

O ponto mais sensível está nas situações em que o contribuinte adquire insumos com alíquota zero, mas os utiliza na produção ou comercialização de bens e serviços tributados. Negar o crédito nessas hipóteses compromete a coerência da não cumulatividade, pois representa, indiretamente, uma forma de tributar etapas anteriores da cadeia produtiva.

Não por acaso, setores estratégicos, como o agronegócio, enfrentam forte impacto quando impedidos de aproveitar créditos nessas situações, com reflexos diretos sobre a competitividade de produtos essenciais.

A legislação e suas ambiguidades

O artigo 3º, § 2º, II, da Lei nº 10.637/2002 (com idêntica redação na Lei nº 10.833/2003) veda o aproveitamento de créditos em aquisições não sujeitas ao pagamento da contribuição, inclusive nos casos de isenção, mas ressalva que essa vedação só se aplica quando a saída subsequente também for isenta, não tributada ou sujeita à alíquota zero.

Interpretando a norma em sentido contrário, conclui-se que, se os insumos isentos ou com alíquota zero forem empregados em operações tributadas na saída, o crédito deve ser admitido.

A Receita Federal, contudo, limita esse raciocínio. Em soluções de consulta, reconhece o direito ao crédito em aquisições isentas, mas nega o mesmo tratamento às aquisições com alíquota zero, sustentando que os dois institutos seriam distintos.

Jurisprudência e convergência doutrinária

O STJ, no REsp 1.259.343/AM, já reconheceu que a vedação legal não alcança insumos isentos utilizados em operações tributadas. A discussão, portanto, se resume à possibilidade de aplicar o mesmo raciocínio às aquisições sujeitas à alíquota zero.

Tanto a doutrina quanto a jurisprudência constitucional apontam para a convergência: alíquota zero é espécie de isenção. O STF, em diversos precedentes (RE 350.446, RE 353.668, RE 357.277, entre outros), já equiparou os dois institutos. O próprio STJ, ao julgar o REsp 1.725.452/RS, afirmou que reduzir alíquota a zero significa, na prática, conceder isenção, motivo pelo qual a revogação dessa benesse antecipadamente viola o artigo 178 do CTN.

Autores como Heleno Torres e Paulo de Barros Carvalho são uníssonos em afirmar que não há diferença substancial entre os regimes: a alíquota zero retira eficácia da regra matriz de incidência da mesma forma que a isenção formalmente instituída.

Segurança jurídica e neutralidade tributária

Negar créditos em aquisições com alíquota zero quebra a lógica da não cumulatividade, gera distorções econômicas e viola princípios constitucionais como a isonomia, a capacidade contributiva e a proteção da confiança.

Se a saída está onerada pelo PIS e pela Cofins, impedir o creditamento dos insumos adquiridos com alíquota zero representa uma tributação disfarçada sobre etapas anteriores, em desacordo com a neutralidade que deve reger tributos não cumulativos.

Conclusão

O sistema de não cumulatividade do PIS e da Cofins não pode ser interpretado de forma restritiva. Considerando a equiparação reconhecida pelos tribunais superiores entre isenção e alíquota zero, é juridicamente coerente admitir o direito ao crédito sempre que a saída subsequente for tributada.

A negativa, além de carecer de fundamento sólido, desvirtua a função do regime e onera desproporcionalmente setores essenciais da economia.

Chambarelli Advogados é especializado em Direito Tributário e Contencioso Administrativo Fiscal, oferecendo consultoria estratégica na interpretação do regime de não cumulatividade, no aproveitamento de créditos de PIS e Cofins e na prevenção de litígios com o Fisco. Nosso compromisso é transformar complexidade em segurança jurídica para empresas de todos os setores.

Com a Emenda Constitucional nº 132/2023 e a posterior Lei Complementar nº 214/2025, o Brasil inaugurou o sistema do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) e da Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS), unificando tributos como PIS, Cofins, ISS e ICMS.

No mercado imobiliário, as mudanças foram expressivas. Além da incidência sobre a compra e venda de imóveis, o legislador incluiu determinadas hipóteses de locação, entre elas a locação por temporada, tradicionalmente tratada pelo Direito Civil como cessão de uso de bem imóvel.

Essa equiparação levanta controvérsias jurídicas relevantes: pode um contrato de locação, que tem natureza de obrigação de dar, ser tributado como se fosse prestação de serviço?

Pessoas físicas e jurídicas: novos critérios de incidência

A LC 214/2025 estabelece regimes distintos para pessoas jurídicas e pessoas físicas:

• Pessoas jurídicas que exploram locação ou venda de imóveis devem recolher IBS e CBS sobre o valor da operação, excluídas despesas como IPTU, condomínio e emolumentos.

• Pessoas físicas passam a ser consideradas contribuintes regulares quando:

  • no ano anterior, tiverem receita de locação superior a R$ 240 mil ou mais de três imóveis locados;

  • ou no ano corrente, alcançarem R$ 288 mil em receitas de aluguel, ainda que provenientes de apenas um imóvel.

A lei ainda prevê a figura do “fornecedor habitual” (art. 21), permitindo que a Receita enquadre locadores como contribuintes mesmo sem atingirem os limites de receita ou quantidade de imóveis, caso caracterizada atividade econômica reiterada.

Alíquotas e reduções

Embora a alíquota combinada de IBS/CBS deva girar em torno de 28%, a LC 214 traz reduções específicas:

• 50% na compra e venda de imóveis (alíquota efetiva de ~14%);

• 70% na locação, cessão onerosa ou arrendamento (alíquota efetiva de ~8,4%).

Ainda assim, para muitos pequenos locadores, especialmente pessoas físicas que utilizam a renda do aluguel como complemento, essa tributação representa novidade onerosa.

A controvérsia: locação como “serviço”

A Lei do Inquilinato (Lei nº 8.245/1991) caracteriza a locação por temporada como contrato residencial, destinado a moradia transitória por prazo de até 90 dias. Sua natureza jurídica é de cessão de uso — obrigação de dar, não de fazer.

Já a LC 214/2025 (art. 253) equiparou a locação por temporada a serviços de hospedagem, atribuindo-lhe regime tributário de atividade econômica. Essa equiparação contrasta com a tradição civilista e com precedentes constitucionais que delimitam a noção de “serviço” como obrigação de fazer.

O Supremo Tribunal Federal, na ADI 3.149 e na Súmula Vinculante nº 31, firmou entendimento de que locação não constitui prestação de serviço e, portanto, não se sujeita a ISS. O mesmo raciocínio deveria ser aplicado ao IBS e à CBS.

Teses de inconstitucionalidade

A previsão da LC 214 abre espaço para questionamentos constitucionais sob três fundamentos principais:

1. Competência tributária (art. 156, III, CF): ampliar o conceito de serviço para abranger locação de imóveis ultrapassa os limites da Constituição.

2. Princípio da legalidade estrita (art. 150, I, CF): criar hipótese de incidência fora da moldura constitucional compromete a validade da norma.

3. Segurança jurídica e capacidade contributiva: onerar locadores residenciais de forma desproporcional, sem correlação com sua real capacidade econômica, viola princípios constitucionais.

Impactos práticos

A tributação da locação por temporada gera reflexos imediatos:

• Pessoas físicas podem passar a arcar com carga tributária inédita, impactando a rentabilidade de pequenos investidores;

• Pessoas jurídicas devem rever estruturas contratuais e societárias, especialmente em negócios intermediados por plataformas digitais;

• Contencioso constitucional: a contradição entre a tradição civilista e a LC 214/2025 tende a ser levada ao STF para definição de compatibilidade com a Constituição.

Conclusão

A criação do IBS e da CBS representa avanço na simplificação do sistema, mas a extensão de sua incidência à locação por temporada evidencia um choque conceitual. De um lado, a Constituição e a legislação civil qualificam a locação como cessão de uso; de outro, a lei complementar a trata como serviço, sujeitando-a à tributação do IVA dual.

Esse descompasso projeta um cenário de insegurança jurídica e antecipa intensos debates judiciais. Até que o tema seja pacificado, locadores e investidores precisam reavaliar estratégias de estruturação e considerar os riscos tributários associados à locação temporária.

Chambarelli Advogados atua de forma estratégica em Direito Tributário e Societário, assessorando empresas, holdings patrimoniais e investidores na interpretação do novo sistema do IBS/CBS e na adoção de estruturas seguras para o mercado imobiliário. Nosso compromisso é proteger o patrimônio, garantir segurança jurídica e antecipar riscos diante das mudanças legislativas.

A discussão sobre os efeitos da demora administrativa no contencioso fiscal voltou à pauta no julgamento do AgInt no REsp 2.109.509/RS, quando se questionava se a paralisação do processo administrativo por mais de cinco anos poderia gerar a extinção do crédito tributário, a exemplo da prescrição intercorrente reconhecida no processo judicial.

O contribuinte sustentava que, se no Judiciário a Fazenda Pública pode ver seu direito perecer por inércia, a mesma lógica deveria ser aplicada ao âmbito administrativo, em atenção ao princípio da razoável duração do processo.

O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no entanto, rejeitou essa tese e reafirmou que a prescrição intercorrente não se aplica ao processo administrativo tributário.

A fundamentação do STJ

A posição da Corte se ancora em fundamentos jurídico-formais. O Código Tributário Nacional (CTN) não prevê a prescrição intercorrente no âmbito administrativo. Pelo contrário, o art. 151, III estabelece que a apresentação de impugnação suspende a exigibilidade do crédito tributário até a decisão final, sem impor limite temporal.

Assim, somente após a notificação do resultado do recurso administrativo ou de eventual revisão de ofício é que se inicia a contagem do prazo prescricional para fins de cobrança judicial.

Precedentes como o REsp 1.113.959/RJ já haviam firmado essa orientação, agora reiterada no novo julgamento.

O problema da segurança jurídica

Se, do ponto de vista técnico-normativo, a decisão é coerente com a estrutura legal vigente, do ponto de vista prático ela revela uma distorção preocupante. A ausência de previsão de prescrição intercorrente no processo administrativo permite que o contribuinte permaneça submetido a um contencioso indefinido, sem qualquer limite temporal, enquanto a Fazenda não sofre consequência alguma pela própria demora.

Essa assimetria cria uma situação peculiar: no Judiciário, a prescrição atua como freio ao poder estatal, impedindo a eternização das cobranças; no administrativo, o tempo não impõe barreiras, e o contribuinte arca com o custo da espera.

O argumento constitucional da razoável duração do processo (art. 5º, LXXVIII, da Constituição Federal) foi afastado pelo STJ sob a justificativa de que sua aplicação é matéria reservada ao Supremo Tribunal Federal (STF).

Uma lacuna legislativa a ser enfrentada

O resultado prático é claro: enquanto não houver alteração legislativa, a inércia administrativa não extinguirá o crédito tributário. O contribuinte segue submetido a processos longos, sem previsibilidade de desfecho, enquanto a Fazenda permanece imune à morosidade que ela mesma produz.

Se a prescrição judicial atua como instrumento de contenção do poder estatal, a ausência de previsão análoga no processo administrativo revela uma vantagem desproporcional para o Fisco, que compromete a confiança nas instituições e enfraquece a noção de equilíbrio na relação jurídico-tributária.

Conclusão

A decisão do STJ reafirma a literalidade da lei: a demora administrativa não extingue o crédito tributário. Porém, a manutenção dessa lacuna normativa fragiliza a segurança jurídica e impõe ao contribuinte um ônus desproporcional. Cabe ao legislador corrigir esse desequilíbrio, introduzindo mecanismos que garantam não apenas a legalidade formal, mas também a efetividade do princípio constitucional da duração razoável do processo.

Chambarelli Advogados é referência em Direito Tributário e Contencioso Administrativo Fiscal, oferecendo soluções estratégicas para empresas que enfrentam litígios complexos contra o Fisco. Nossa atuação alia rigor técnico e visão prática, sempre com foco na proteção do patrimônio empresarial e na busca por segurança jurídica.